Generational change in the foundation landscape - a look at charitable foundations

This article deals with the tax treatment of donations by founders and sponsors. In particular, it examines the extent to which the establishment of a charitable foundation can be interesting from a tax perspective in addition to social or socio-political motives, but also what specific obligations and challenges are associated with this. It also examines the question of whether legal entities in particular, such as foundations, can make donations.

11/2024

QUICK READ

Philanthropy used to be seen as a one-sided commitment that primarily benefited the recipients. Today, it is increasingly recognized that philanthropy also has a positive impact on the givers by actively helping to shape social challenges.

The financial crisis of 2008 had a significant impact on the global economy and in particular on the millennial generation, who are currently the entrepreneurs of tomorrow. The crisis led to the establishment of a new economic model in which companies no longer have to choose between the pursuit of profit and charitable goals. Instead, modern companies are expected to strive for both financial returns and positive social contributions, which is increasingly in line with the expectations of responsible investors.

The foundation sector in Switzerland is growing continuously. Total foundation assets in Switzerland amount to CHF 139.5 billion and have almost doubled in the last ten years. Foundation assets can grow in particular through increases in value, income and donations.

This article looks at the tax treatment of donations from benefactors. In particular, it sheds light on the extent to which the establishment of a charitable foundation can be attractive from a tax perspective, as well as the specific obligations and challenges involved.

Zitiervorschlag:

Isabelle Wirth

Generationenwechsel in der Stiftungslandschaft - Ein Blick auf gemeinnützige Stiftungen

in zsis)

2024

[...]

(abrufbar unter: publ.zsis.ch/A

2024

)

Erstpublikation:

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<article class="rz"><h2>1. Steuerbefreiung - verschiedene Steuerarten</h2> <h3>1.1 Gewinn- und Kapitalsteuern</h3> <p>Kapitalgesellschaften, Genossenschaften, Stiftungen, Vereine und andere juristische Personen mit Sitz in der Schweiz sind grundsätzlich steuerpflichtig (<a href="https://www.fedlex.admin.ch/eli/cc/1991/1184_1184_1184/de#art_49" target="_blank" rel="noopener">Art. 49 lit. a und b Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, DBG</a> bzw. <a href="https://www.fedlex.admin.ch/eli/cc/1991/1256_1256_1256/de#art_20" target="_blank" rel="noopener">Art. 20 Abs. 1 Steuerharmonisierungsgesetz</a> (StHG)). Eine Steuerbefreiung kann jedoch nach <a href="https://www.fedlex.admin.ch/eli/cc/1991/1184_1184_1184/de#art_56" target="_blank" rel="noopener">Art. 56 lit. g DBG</a> und <a href="https://www.fedlex.admin.ch/eli/cc/1991/1256_1256_1256/de#art_23" target="_blank" rel="noopener">Art. 23 lit. f StHG</a> gewährt werden, wenn die juristische Person gemeinnützige Zwecke verfolgt. Grundsätzlich kennt das DBG keine rechtsformspezifische Einschränkung.<sup><a title="" href="#_ftn1" name="_ftnref1">01</a></sup> Die Voraussetzungen für diese Steuerbefreiung sind insbesondere dem Kreisschreiben Nr. 12 der ESTV vom 8. Juli 1994 (KS 12)<sup><a title="" href="#_ftn2" name="_ftnref2">02</a></sup> und den Praxishinweisen der Schweizerischen Steuerkonferenz vom 18. Januar 2008 (Praxishinweise der SSK)<sup><a title="" href="#_ftn3" name="_ftnref3">03</a></sup> zu entnehmen. Des Weiteren haben die kantonalen Steuerverwaltungen eigene Praxisfestlegungen publiziert. Das KS 12 sowie die Praxishinweise der SSK setzen sich auch mit der Abzugsfähigkeit von Zuwendungen auseinander.</p> <p>Ein Zweck gilt als gemeinnützig, wenn er im Allgemeininteresse liegt und uneigennützig verfolgt wird. Das Allgemeininteresse umfasst Tätigkeiten wie karitative, gesundheitliche, ökologische oder kulturelle Projekte. Die Destinatäre dürfen dabei nicht zu eng definiert sein. Uneigennützigkeit bedeutet, dass die Mitglieder der Körperschaft oder Dritte für den gemeinnützigen Zweck Opfer bringen, ohne eigene Interessen zu verfolgen. Die Zielsetzung darf grundsätzlich nicht mit Erwerbszwecken verfolgt werden. Die Steuerbefreiung gilt nur für Kapital und Gewinne, die ausschliesslich und vor allem auch unwiderruflich dem gemeinnützigen Zweck dienen. Im Sinne der Unwiderruflichkeit müssen die Mittel «für immer steuerbefreiten Zwecken verhaftet sein»<sup><a title="" href="#_ftn4" name="_ftnref4">04</a></sup>. D.h. bei Liquidation der Stiftung ist ein allfälliges Restvermögen einer steuerbefreiten Institution mit Sitz in der Schweiz mit gleicher oder ähnlicher Zweckbestimmung zuzuwenden. Ein Rückfall des Stiftungsvermögens an die stiftende oder dessen rechtsnachfolgende Person ist ausgeschlossen.<sup><a title="" href="#_ftn5" name="_ftnref5">05</a></sup></p> <h3>1.2 Erbschafts- und Schenkungssteuer</h3> <p>Mangels verfassungsrechtlicher Grundlage (<a href="https://www.fedlex.admin.ch/eli/cc/1999/404/de#art_3" target="_blank" rel="noopener">Art. 3 BV</a>) werden auf Bundesebene nach heutigem Stand<sup><a title="" href="#_ftn6" name="_ftnref6">06</a></sup> keine Erbschafts- und Schenkungssteuern erhoben.<sup><a title="" href="#_ftn7" name="_ftnref7">07</a></sup> Fast alle Kantone in der Schweiz, mit Ausnahme von Obwalden und Schwyz, erheben Schenkungs- und Erbschaftssteuern. Im Kanton Luzern wird keine Schenkungssteuer erhoben, jedoch eine Erbschaftssteuer. Schenkungen in den letzten fünf Jahren vor dem Tod werden ebenfalls der Erbschaftssteuer unterworfen.<sup><a title="" href="#_ftn8" name="_ftnref8">08</a></sup></p> <p>Die Steuerpflicht hinsichtlich Erbschafts- und Schenkungssteuern liegt jeweils beim Kanton, in dem die zuwendende Person ihren Wohnsitz hat, in dem der Erblasser zuletzt gewohnt hat, oder in dem das übertragene Grundstück liegt. Der Wohnsitz der begünstigten Person ist dabei irrelevant.<sup><a title="" href="#_ftn9" name="_ftnref9">09</a></sup></p> <p>Der Steuersatz hängt vom Verwandtschaftsgrad zwischen der schenkenden und der beschenkten Person und der Höhe der Schenkung ab. Schenkungen an übrige Personen, einschliesslich gemeinnützige, nicht steuerbefreite<sup><a title="" href="#_ftn10" name="_ftnref10">10</a></sup> Organisationen, können mit einem Steuersatz zwischen 12 Prozent (15 Prozent)<sup><a title="" href="#_ftn11" name="_ftnref11">11</a></sup> und 50 Prozent<sup><a title="" href="#_ftn12" name="_ftnref12">12</a></sup> besteuert werden.</p> <p>Die kantonalen Erbschafts- und Schenkungssteuergesetze sehen verschiedene Steuerbefreiungen vor. Kleinere Vermögensübergänge (subjektive Steuerpflicht) bis zu einem bestimmten Betrag sind davon ausgenommen. In Bezug auf die subjektive Steuerpflicht (Kreis der empfangenden juristischen Personen) sind Zuwendungen an Institutionen mit gemeinnützigen Zwecken in vielen Kantonen<sup><a title="" href="#_ftn13" name="_ftnref13">13</a></sup> von der Erbschafts- und Schenkungssteuer befreit.</p> <p>Für die direkte Steuern sind Schenkungen gemäss <a href="https://www.fedlex.admin.ch/eli/cc/1991/1184_1184_1184/de#art_24" target="_blank" rel="noopener">Art. 24 Abs. 1 lit. a DBG</a> von der Einkommenssteuer befreit. Dabei stellt das Bundesgericht auf den zivilrechtlichen Schenkungsbegriff, der einen Zuwendungswillen erfordert, ab. Kantone können den Begriff der steuerbaren Schenkung grundsätzlich eigenständig definieren. Allerdings kann das harmonisierte Einkommenssteuerrecht diese Freiheit einschränken, was umstritten ist.<sup><a title="" href="#_ftn14" name="_ftnref14">14</a></sup></p> <p>Die meisten Kantone beziehen sich auf den zivilrechtlichen Schenkungsbegriff von <a href="https://www.fedlex.admin.ch/eli/cc/27/317_321_377/de#art_239" target="_blank" rel="noopener">Art. 239 des Obligationenrechts vom 30. März 1911</a> (OR). Demnach gilt als Schenkung jede Zuwendung unter Lebenden, durch die jemand aus seinem Vermögen einen anderen ohne entsprechende Gegenleistung bereichert. Nicht als Schenkung gelten nach dieser Begriffsumschreibung Zuwendungen in Erfüllung einer sittlichen Pflicht, der Verzicht auf ein Recht, bevor es erworben wird sowie eine vertragliche Verpflichtung.<sup><a title="" href="#_ftn15" name="_ftnref15">15</a></sup> In der Lehre ist aber umstritten, ob Kapitalgesellschaften oder Stiftungen überhaupt schenken können, wie nachfolgend erörtert wird.</p> <h4>1.2.1 Können Kapitalgesellschaften bzw. Stiftungen schenken?</h4> <p>Das zentrale Element des zivilrechtlichen Schenkungsbegriffs liegt demnach auf der subjektiven Seite der Beteiligten: Die schenkende Person muss die Zuwendung mit Schenkungswillen – dem sogenannten «animus donandi» – tätigen und die beschenkte Person muss einen entsprechenden Willen zum Schenkungsempfangs haben.</p> <p>Die Stiftung stellt ein personifiziertes Zweckvermögen dar. Nach Ansicht von Opel<sup><a title="" href="#_ftn16" name="_ftnref16">16</a></sup> verselbständigt die stiftende Person, indem sie sich eines Teils ihres Vermögens entledigt, ein Stück ihres Willens. Der Stiftungsrat ist als dienendes Organ zu verstehen, dem vorab Verwaltungsbefugnisse zustehen. Dieser hat sich bei der Erfüllung seiner Aufgaben stets und ausschliesslich vom Stiftungszweck bzw. den Statuten leiten zu lassen. Daher fehlt es der Stiftung an einem Willensbildungsorgan und damit auch an der Freiwilligkeit, die für eine Schenkung erforderlich ist. Kurz gesagt, eine Stiftung kann nicht schenken.</p> <p>Diese Ansicht wurde von Riemer<sup><a title="" href="#_ftn17" name="_ftnref17">17</a></sup> und Limburg<sup><a title="" href="#_ftn18" name="_ftnref18">18</a></sup> bestritten. Aus der allgemeinen Zweckerfüllungspflicht einer Stiftung (Stiftungsurkunde) kann grundsätzlich nicht auf eine individuelle Leistungspflicht geschlossen werden. Tatsächlich entsteht die konkrete, individuelle Leistungspflicht erst mit dem jeweiligen Vertragsabschluss. Bis dahin besteht für die Stiftung Freiwilligkeit, sowohl hinsichtlich der Person der empfangenden Leistung als auch quantitativ und vielfach sogar hinsichtlich der Vertragsart.</p> <p>In Bezug auf die Erfüllung eines Stiftungszwecks kann im Einzelfall ein anderer Vertrag mit unentgeltlicher Leistung, wie beispielsweise ein zinsloses Darlehen oder eine Gebrauchsleihe, als ausreichend erachtet werden. Dies impliziert, dass keine Pflicht besteht, zur Erfüllung des Stiftungszwecks einen Schenkungsvertrag abzuschliessen. Anders verhält es sich nur, falls die Stiftungsurkunde (unter Umständen in Verbindung mit dem Stiftungsreglement) individuelle Rechtsansprüche von Destinatären festhält (bestimmte oder objektiv bestimmbare Leistungen an bestimmte oder objektiv bestimmbare Personen). In einem solchen Fall führt die Zusprechung und Ausrichtung der Leistung durch die Stiftungsorgane effektiv nicht zu einer «Bereicherung» i. S. v. <a href="https://www.fedlex.admin.ch/eli/cc/27/317_321_377/de#art_239" target="_blank" rel="noopener">Art. 239 Abs. 1 OR</a> der Destinatäre. Stattdessen findet lediglich eine «Umwandlung» ihres Vermögensaktivums «Forderung gegenüber der Stiftung» in ein Vermögensaktivum «Guthaben gegenüber einem Finanzinstitut» oder ähnliches statt.<sup><a title="" href="#_ftn19" name="_ftnref19">19</a></sup></p> <p>Auch bei statutengemässem Handeln einer Stiftung kann gegebenenfalls ein stiftungseigener Zuwendungswille bestehen. Das gilt insbesondere dann, wenn dem Stiftungsrat hinsichtlich Person und Umfang der Zuwendung ein weites Ermessen eingeräumt wurde.<sup><a title="" href="#_ftn20" name="_ftnref20">20</a></sup></p> <p>Nach Ansicht der ESTV sind Leistungen von gemeinnützigen Organisationen als Schenkungen zu betrachten, wenn die empfangende Person zu keiner Gegenleistung verpflichtet wird.<sup><a title="" href="#_ftn21" name="_ftnref21">21</a></sup></p> <p>Das Verwaltungsgericht des Kantons Zürich hat sich in den Jahren 1998<sup><a title="" href="#_ftn22" name="_ftnref22">22</a></sup> und 2000<sup><a title="" href="#_ftn23" name="_ftnref23">23</a></sup> mit der Qualifikation von Ausschüttungen einer Stiftung an steuerpflichtige Begünstigte im Kanton Zürich befasst. In beiden Entscheiden folgte das Verwaltungsgericht der Beurteilung der Vorinstanz, wonach es sich bei diesen Ausschüttungen nicht um steuerfreie Einkünfte in Form von Schenkungen, sondern um steuerbares Einkommen handle. Das Gericht hielt in beiden genannten Entscheiden allgemein fest, dass eine Stiftung, die laut Statuten zu einer Zahlung verpflichtet ist, keinen Schenkungswillen haben kann. Sie handelt aufgrund einer Rechtspflicht. Stiftungen können aber einen eigenen Stiftungswillen bilden, wenn sie vom Stiftungszweck abweichen oder einen Ermessensentscheid fällen.<sup><a title="" href="#_ftn24" name="_ftnref24">24</a></sup> Auch das Verwaltungsgericht des Kantons Bern hat im Jahre 2007 einen Entscheid in diesem Sinne gefällt.<sup><a title="" href="#_ftn25" name="_ftnref25">25</a></sup></p> <p>Gemäss bundesgerichtlicher Rechtsprechung<sup><a title="" href="#_ftn26" name="_ftnref26">26</a></sup> können Kapitalgesellschaften grundsätzlich keine Schenkungen vornehmen, da diese Zuwendungen aus wirtschaftlichen Gründen erfolgen. Auch bei Zuwendungen von Stiftungen kann es sich mangels Schenkungsabsicht grundsätzlich nicht um eine Schenkung handeln. Eine Stiftung, die Leistungen an Begünstigte erbringt, um eine in der Stiftungsurkunde auferlegte Rechtspflicht zu erfüllen, hat keinen Schenkungswillen.</p> <h3>1.3 Grundstückgewinn- und Handänderungssteuer</h3> <p>Auf Bundesebene gibt es weder eine Grundstück- noch eine Handänderungssteuer. Aufgrund einer fehlenden Regelung im StHG bezüglich der Handänderungssteuer können die Kantone diese fakultativ erheben. Auch die Grundstückgewinnsteuer ist Sache der Kantone, aber im Unterschied zur Handänderungssteuer ist diese im StHG geregelt. Sowohl die Grundstückgewinn- als auch die Handänderungssteuer fallen in der Regel bei einer entgeltlichen Veräusserung eines Grundstücks an.<sup><a title="" href="#_ftn27" name="_ftnref27">27</a></sup> Steuerpflichtig bei der Grundstückgewinnsteuer (bei der Erzielung eines Gewinns) ist die veräusserende Person. Die Steuerpflicht bei der Handänderungssteuer ist die veräussernde Person, die erwerbende Person oder sogar beide. Die Handänderungssteuer beträgt in der Regel ein bis drei Prozent vom Verkehrswert der Liegenschaft.</p> <p>Die Steuerbefreiung von gemeinnützigen Institutionen nach dem DGB und StHG erstreckt sich nicht auf die Grundstück- oder Handänderungssteuer. <a href="https://www.fedlex.admin.ch/eli/cc/1991/1256_1256_1256/de#art_23" target="_blank" rel="noopener">Art. 23 Abs. 4 StHG</a> sieht explizit vor, dass auch für steuerbefreite Institutionen, die gemeinnützige Zwecke verfolgen, die Grundstückgewinnsteuer erhoben wird. Das gilt jedoch nur für die Grundstückgewinnsteuer. Hinsichtlich der Handänderungssteuer ist zu erwähnen, dass einige Kantone<sup><a title="" href="#_ftn28" name="_ftnref28">28</a></sup> gemeinnützige Institutionen von der Handänderungssteuer befreien.</p> <h2>2. Steuerliche Qualifikation von Zuwendungen durch natürliche und juristische Personen an Stiftungen</h2> <h3>2.1 Juristische Personen</h3> <p>Aus steuerlicher Sicht – auch wenn es sich zivilrechtlich grundsätzlich nicht um eine Schenkung handelt – erfüllen sowohl die Widmung des Stiftungskapitals als auch die Zuwendungen an bereits bestehende Stiftungen den Tatbestand der Erbschafts- und Schenkungssteuer. Wie erwähnt, sind Stiftungen mit gemeinnütziger Zweckverfolgung jedoch meist von der Erbschafts- und Schenkungssteuer befreit. Daher fällt in der Regel keine Erbschafts- oder Schenkungssteuer an.</p> <p>Gemäss <a href="https://www.fedlex.admin.ch/eli/cc/1991/1184_1184_1184/de#art_59" target="_blank" rel="noopener">Art. 59 Abs. 1 lit. c DBG</a> und <a href="https://www.fedlex.admin.ch/eli/cc/1991/1256_1256_1256/de#art_25" target="_blank" rel="noopener">Art. 25 Abs.1 lit. c StHG</a> können freiwillige Leistungen bis zu 20% Prozent des Reinvermögens an juristische Personen mit Sitz in der Schweiz, die aufgrund ihrer gemeinnützigen Zwecke von der Steuerpflicht befreit sind, abgezogen werden. Dieser Abzug basiert auf ausserfiskalischen bzw. sozialpolitischen Zielsetzungen und ist daher zusätzlich zu <a href="https://www.fedlex.admin.ch/eli/cc/1991/1184_1184_1184/de#art_58" target="_blank" rel="noopener">Art. 58 Abs. 1 lit. b DBG</a> abzugsfähig.<sup><a title="" href="#_ftn29" name="_ftnref29">29</a></sup> Zunächst ist zu prüfen, ob der Abzug geschäftsmässig begründet ist und daher als geschäftsmässig begründeter Aufwand nach <a href="https://www.fedlex.admin.ch/eli/cc/1991/1184_1184_1184/de#art_58" target="_blank" rel="noopener">Art. 58 Abs. 1 lit. c</a>, (bspw. Werbe bzw. Marketingmassnahmen, Sponsoring) abgezogen werden kann.<sup><a title="" href="#_ftn30" name="_ftnref30">30</a></sup> Trifft dies nicht zu und sind die Voraussetzungen für eine gemeinnützige Zuwendung erfüllt, soll ein Abzug dennoch möglich sein. Ohne diese Regelung würde es sich um eine verdeckte Gewinnausschüttung handeln.<sup><a title="" href="#_ftn31" name="_ftnref31">31</a></sup></p> <p>Auch wenn es sich (wie vorgängig erwähnt) um einen ausserfiskalischen bzw. sozialpolitischen motivierten Abzug handelt (bei dem sich die Frage einer geldwerten Leistung nicht stellen dürfte), ist aufgrund der diesbezüglichen bundesgerichtlichen Rechtsprechung<sup><a title="" href="#_ftn32" name="_ftnref32">32</a></sup> auf eine gewisse geschäftsmässige Begründetheit der Zuwendungen zu achten, um nicht als verdeckte Gewinnausschüttung qualifiziert zu werden.</p> <p>Betreffend der Grundstückgewinnsteuer wird auf die Ausführungen unter Ziffer 1.3 und 2.2.2. verwiesen.</p> <h3>2.2 Natürliche Personen</h3> <h4>2.2.1 Abzugsfähige Leistungen (Begriff der «freiwilligen Leistung»</h4> <p>Gemäss <a href="https://www.fedlex.admin.ch/eli/cc/1991/1184_1184_1184/de#art_33_a" target="_blank" rel="noopener">Art. 33a DGB</a> und <a href="https://www.fedlex.admin.ch/eli/cc/1991/1256_1256_1256/de#art_9" target="_blank" rel="noopener">Art. 9 Abs. 2 lit. i StHG</a> können freiwillige Leistungen von den Einkünften abgezogen werden. Das Gesetz enthält keine Definition der «freiwilligen Leistungen». Auch das KS 12 und die Praxishinweise der SSK definieren den Begriff nicht. Die Lehre und die Rechtsprechung verstehen unter dem Begriff der «freiwilligen Leistung» Leistungen, die weder zur Erfüllung einer Schuldverpflichtung noch zum Erwerb des Anspruchs auf eine Gegenleistung erbracht werden.<sup><a title="" href="#_ftn33" name="_ftnref33">33</a></sup> In Betracht fallen dementsprechend Schenkungen oder erbrechtliche Zuwendungen.<sup><a title="" href="#_ftn34" name="_ftnref34">34</a></sup></p> <p>Dementsprechend kann davon ausgegangen werden, dass sowohl Gelder als auch übrige Vermögenswerte, einschliesslich beweglicher und unbeweglicher Vermögenswerte, abzugsfähig sind. Nicht abzugsfähig sind Arbeitsleistungen (freiwillige Arbeit).<sup><a title="" href="#_ftn35" name="_ftnref35">35</a></sup></p> <p>Auch die Widmung des Startkapitals einer Stiftung (in der Regel mindestens 50‘000 Franken) ist gemäss kantonaler Rechtsprechung abzugsfähig.<sup><a title="" href="#_ftn36" name="_ftnref36">36</a></sup> Die Verpflichtung zur Einzahlung des Stiftungskapitals, welche rechtlich in der Stiftungsurkunde begründet, ist, schliesst nicht aus, dass die mit der Stiftungserrichtung verbundene Vermögenswidmung freiwilligen Charakter haben kann.<sup><a title="" href="#_ftn37" name="_ftnref37">37</a></sup></p> <p>Auf Bundesebene können 20 Prozent des Reineinkommens bzw. die Einkünfte, die um die Aufwendungen gemäss Art. 26–33 DBG reduziert sind, abgezogen werden. Auf Kantonsebene haben die meisten Kantone diese Regelung übernommen.</p> <h4>2.2.2 Leistungen an steuerbefreite Einrichtungen</h4> <p>Spenden sind auch dann steuerlich abziehbar, wenn sie an teilweise steuerbefreite Einrichtungen gehen. Dabei wird vorausgesetzt, dass die Organisation getrennte Rechnungen für den steuerbefreiten und den nicht steuerbefreiten Teil führt. Die Verpflichtung zum Nachweis hierfür obliegt der spendenden Person. Auch ausländische juristische Personen können steuerbefreit sein, wenn sie in der Schweiz Betriebsstätten unterhalten.<sup><a title="" href="#_ftn38" name="_ftnref38">38</a></sup></p> <p>Zusammenfassend lässt sich sagen, dass für natürliche Personen die Möglichkeit besteht, bereits die Widmung des Stiftungskapitals an eine steuerbefreite Institution als Spende steuerlich abzuziehen, sofern die Stiftung aufgrund gemeinnütziger Zweckverfolgung von der Steuerpflicht befreit ist. Ausserdem können spätere Zuwendungen zur Alimentierung der Stiftung ebenfalls abgezogen werden, wenn die entsprechend vorgängig erwähnten Voraussetzungen erfüllt sind. Bei der empfangenden juristischen Person entfällt grundsätzlich die Schenkungssteuer.<sup><a title="" href="#_ftn39" name="_ftnref39">39</a></sup></p> <p>Bei der Übertragung einer Liegenschaft an eine steuerbefreite Stiftung ohne Gegenleistung wird die Grundstückgewinnsteuer aufgeschoben.<sup><a title="" href="#_ftn40" name="_ftnref40">40</a></sup> Zu beachten ist, dass Hypotheken in der Regel als Gegenleistung angesehen werden. Es sei darauf hingewiesen, dass die Übertragung von Liegenschaften der Handänderungssteuer unterliegt.<sup><a title="" href="#_ftn41" name="_ftnref41">41</a></sup></p> <h3>2.3 Fazit</h3> <p>Zuwendungen an gemeinnützige Organisationen oder die Widmung des Startkapitals einer solchen, sei es durch natürliche oder juristische Personen, können nebst sozialen oder gesellschaftspolitischen Motiven auch aus steuerlichen Überlegungen lohnend sein. Es ist darauf zu achten, dass diese Zuwendungen in einem sachlichen Zusammenhang zur unternehmerischen Tätigkeit stehen und nicht ausschliesslich den privaten Interessen eines Gesellschafters oder ihm nahestehender Personen dienen.</p> <p>Bei einer Schenkung oder Vererbung einer Liegenschaft an eine gemeinnützige Institution wird die Grundstückgewinnsteuer aufgeschoben. Eine objektive Steuerbefreiung von der Handänderungssteuer ist regelmässig bei der Schenkung und/oder Vererbung einer Liegenschaft an eine gemeinnützige Institution vorgesehen. In der Rechtsprechung sowie in einem Teil der Lehre wird die Möglichkeit der Schenkung durch eine juristische Person, insbesondere durch eine Kapitalgesellschaft oder eine Stiftung, anerkannt.</p> <p>Zum Schluss sei darauf hingewiesen, dass die Rückführung der Vermögenswerte an die stiftenden Personen in jedem Fall ausgeschlossen ist. Die Mittel dürfen ausschliesslich für die gemeinnützigen Ziele der Stiftung verwendet werden.</p></article>

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Footnotes / further notes
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<div id="ftn1"> <p><sup><a title="" href="#_ftnref1" name="_ftn1">01</a></sup> Wobei aber bei Aktiengesellschaften und Gesellschaften mit beschränkter Haftung, die ESTV ein Nachweis der unwiderruflichen Verankerung der Gemeinnützigkeit verlangt.</p> </div> <div id="ftn2"> <p><sup><a title="" href="#_ftnref2" name="_ftn2">02</a></sup> Kreisschreiben Nr. 12 der Eidg. Steuerverwaltung (ESTV) vom 8. Juli 1994 betreffend Steuerbefreiung juristischer Personen, die öffentliche oder gemeinnützige Zwecke (<a href="https://www.fedlex.admin.ch/eli/cc/1991/1184_1184_1184/de#art_56" target="_blank" rel="noopener">Art. 56 Bst. g DBG</a>) oder Kultuszwecke (Art. <a href="https://www.fedlex.admin.ch/eli/cc/1991/1184_1184_1184/de#art_56" target="_blank" rel="noopener">56 Bst. h DBG</a>) verfolgen; Abzugsfähigkeit von Zuwendungen (<a href="https://www.fedlex.admin.ch/eli/cc/1991/1184_1184_1184/de#art_33" target="_blank" rel="noopener">Art. 33 Abs. 1 Bst. i</a> und <a href="https://www.fedlex.admin.ch/eli/cc/1991/1184_1184_1184/de#art_59" target="_blank" rel="noopener">Art. 59 Bst. c DBG</a>), Ziff. 2 (zit. KS 12).</p> </div> <div id="ftn3"> <p><sup><a title="" href="#_ftnref3" name="_ftn3">03</a></sup> Praxishinweise der Schweizerische Steuerkonferenz (SSK) vom 18. Januar 2008, Steuerbefreiung juristischer Personen, die öffentliche oder gemeinnützige Zwecke oder Kultuszwecke verfolgen/Abzugsfähigkeit von Zuwendungen (zit. Praxishinweise SSK).</p> </div> <div id="ftn4"> <p><sup><a title="" href="#_ftnref4" name="_ftn4">04</a></sup> KS 12 Ziff. 2c.</p> </div> <div id="ftn5"> <p><sup><a title="" href="#_ftnref5" name="_ftn5">05</a></sup> Vgl. Merkblatt Statutenbestimmunen vom 16.07.2024, online aufgerufen am 26. August 2024 unter https://www.zh.ch/de/steuern-finanzen/steuern/steuern-juristische-personen/steuerwissen-juristische-personen/steuerbefreiung-fuer-eine-juristische-person-beantragen.html.</p> </div> <div id="ftn6"> <p><sup><a title="" href="#_ftnref6" name="_ftn6">06</a></sup> Am 4. März 2024 ist in der Schweiz die Volksinitiative «Für eine soziale Klimapolitik – steuerlich gerecht finanziert (Initiative für eine Zukunft)» zu Stande gekommen. Das Vermögen von natürlichen Personen mit einem Freibetrag von CHF 50 Mio. soll mittels einer zusätzlichen Erbschafts- und Schenkungssteuer (Steuersatz 50%) besteuert werden. Eine Steuerbefreiung für Schenkungen oder Erbschaften an gemeinnützige Organisation ist nicht vorgesehen.</p> </div> <div id="ftn7"> <p><sup><a title="" href="#_ftnref7" name="_ftn7">07</a></sup> Sieber Roman/Oertli Markus in: Zweifel Martin/BeuschMichael/Hunziker Silvia (Hrsg.) Komm. ESchStR, § 14 N 1 (zit. Autor, Komm. ESchStR).</p> </div> <div id="ftn8"> <p><sup><a title="" href="#_ftnref8" name="_ftn8">08</a></sup> Für eine Gesamtübersicht vgl. das Dossier Steuerinformationen «Erbschafts- und Schenkungssteuern» der Eidgenössischen Steuerverwaltung per 1. Januar 2020, online aufgerufen am 26. August 2024 unter: https://www.estv.admin.ch/estv/de/home/die-estv/steuersystemschweiz/dossier-steuerinformationen.html; (zit. Dossier Steuerinformation Erbschafts- und Schenkungssteuer).</p> </div> <div id="ftn9"> <p><sup><a title="" href="#_ftnref9" name="_ftn9">09</a></sup> Vgl. dazu Hunziker Silvia, Komm. ESchStR, § 9 N 1 ff. und dieselbe a.a.O., § 13 N 1 ff.</p> </div> <div id="ftn10"> <p><sup><a title="" href="#_ftnref10" name="_ftn10">10</a></sup> Nicht jede gemeinnützige Organisation muss steuerbefreit sein, d.h. Gemeinnützigkeit bedeutet nicht gleich Steuerbefreiung, nur wenn die vorgängig erwähnte Voraussetzung erfüllt sind, wird in der Regel von der kantonalen Steuerverwaltung am Sitz der Organisation eine Steuerbefreiung gewährt.</p> </div> <div id="ftn11"> <p><sup><a title="" href="#_ftnref11" name="_ftn11">11</a></sup> Kanton Graubünden, Nidwalden.</p> </div> <div id="ftn12"> <p><sup><a title="" href="#_ftnref12" name="_ftn12">12</a></sup> Kanton Basel-Stadt (bis 49,5%), Neuenburg (45%); Bern (40%); Tessin (41%) Schaffhausen (40%).</p> </div> <div id="ftn13"> <p><sup><a title="" href="#_ftnref13" name="_ftn13">13</a></sup> Eine Gesamtübersicht ist im Dossier Steuerinformationen «Erbschafts- und Schenkungssteuer» zu finden.</p> </div> <div id="ftn14"> <p><sup><a title="" href="#_ftnref14" name="_ftn14">14</a></sup> Vgl. zum Ganzen Robert Desax, Nachfolgeplanung: steuerliche Fallstricke, in zsis) 4/2023, A 12, N 7 ff. (abrufbar unter: publ.zsis.ch/A12-2023).</p> </div> <div id="ftn15"> <p><sup><a title="" href="#_ftnref15" name="_ftn15">15</a></sup> Vgl. dazu Dossier Steuerinformation Erbschafts- und Schenkungssteuer, 14; In den nachstehenden Kantonen wird, dass bei der Errichtung einer Stiftung und/oder bestehende gewidmete Vermögen als Schenkung gleichgestellt (BE, UR, FR, BS, AR, AI, SG, AG, TG, TI, VD, VS, NE, GE und JU).</p> </div> <div id="ftn16"> <p><sup><a title="" href="#_ftnref16" name="_ftn16">16</a></sup> Opel Andrea, Stiftungen schenken nicht:  in ASA  88 (2019/2020), S. 172 ff. (zit. Opel, ASA 88 (2019/2020)).</p> </div> <div id="ftn17"> <p><sup><a title="" href="#_ftnref17" name="_ftn17">17</a></sup> Riemer Hans Michael, Schenken Stiftungen wirklich nicht? Eine Erwiderung: in ASA 90 (2021/2022), S. 183 ff.  (zit. Riemer, ASA 90 (2021/2022)).</p> </div> <div id="ftn18"> <p><sup><a title="" href="#_ftnref18" name="_ftn18">18</a></sup> Limburg Andreas, Wann kann eine Stiftung schenken? Kritische Würdigung der Zürcher Verwaltungspraxis: in der Schweizer Treuhänder Jahr 2001, S.  997 ff. (zit. Limburg, ST10/01).</p> </div> <div id="ftn19"> <p><sup><a title="" href="#_ftnref19" name="_ftn19">19</a></sup> Riemer, ASA 90 (2021/2022), S. 184 f.</p> </div> <div id="ftn20"> <p><sup><a title="" href="#_ftnref20" name="_ftn20">20</a></sup> Limburg, ST10/01, S. 999; Opel vertritt die Ansicht, dass auch bei einem Ermessenspielraum keine Schenkung vorliegt, da der Rechtsgrund der Leistung der statutarische Stiftungszweck ist. Auch bei statutenwidrigen Stiftungsleistungen liegt keine Schenkung vor. Der Stiftungsrat verfügt über fremdes nicht eigenes Vermögen. Opel, ASA  88 (2019/20), S. 175.</p> </div> <div id="ftn21"> <p><sup><a title="" href="#_ftnref21" name="_ftn21">21</a></sup> Kreisschreiben 43 der ESTV vom 26. Februar 2018 betreffend steuerliche Behandlung von Preisen, Ehrengaben, Auszeichnungen, Stipendien sowie Förderbeiträgen im Kultur-, Sport-, und Wissenschaftsbereich.</p> </div> <div id="ftn22"> <p><sup><a title="" href="#_ftnref22" name="_ftn22">22</a></sup> StE 1998 B 21.3 Nr. 3, vgl. Opel, ASA 88 (2019/2020), S. 180.</p> </div> <div id="ftn23"> <p><sup><a title="" href="#_ftnref23" name="_ftn23">23</a></sup> Vger ZH vom 1. November 2000 SB.2000.00056 vgl. Opel, ASA 88 (2019/2020), S. 180.</p> </div> <div id="ftn24"> <p><sup><a title="" href="#_ftnref24" name="_ftn24">24</a></sup> Vgl. dazu im Detail Limburg, ST 10/01, S. 997 ff.</p> </div> <div id="ftn25"> <p><sup><a title="" href="#_ftnref25" name="_ftn25">25</a></sup> Vgl. Opel, ASA 88 (2019/2020), S. 180.</p> </div> <div id="ftn26"> <p><sup><a title="" href="#_ftnref26" name="_ftn26">26</a></sup> <a href="https://www.bger.ch/ext/eurospider/live/de/php/aza/http/index.php?highlight_docid=aza://28-08-2023-9C_637-2022&lang=de&zoom=&type=show_document#:~:text=Bez%C3%BCglich%20der%20Steuerperiode%202006%20stellte,die%20entsprechenden%20Steuerforderungen%20untergegangen%20seien." target="_blank" rel="noopener">BGer, 9C_637/2022 vom 28 August 2023</a>, E. 2.3.2 und 4.3; <a href="https://www.bger.ch/ext/eurospider/live/fr/php/aza/http/index.php?highlight_docid=aza://19-01-2021-2C_148-2020&lang=fr&zoom=&type=show_document" target="_blank" rel="noopener">BGer, 2C_148/2020 vom 19. Januar 2021</a> E. 8.3.2 u. 8.3.3; <a href="https://www.bger.ch/ext/eurospider/live/de/php/aza/http/index.php?lang=de&type=show_document&highlight_docid=aza://22-08-2018-2C_655-2018&print=yes" target="_blank" rel="noopener">BGer, 2C_655/2018 vom 22. August 2018</a> E. 4.3; BGer, 2A.303/1994 vom 23 Dezember 1996 E. 3d). </p> </div> <div id="ftn27"> <p><sup><a title="" href="#_ftnref27" name="_ftn27">27</a></sup> Bei den Kantonen (BL, BS, BE, GE, JU, NW, SZ, TI, und ZH), welche das monistische System anwenden, unterliegt der Grundstückgewinn auf dem Privat- als auch dem Geschäftsvermögen der Grundstückgewinnsteuer. In den anderen Kantonen (dualistisches System) unterliegen nur Grundstückgewinn auf dem Privatvermögen der Grundstückgewinnsteuer.</p> </div> <div id="ftn28"> <p><sup><a title="" href="#_ftnref28" name="_ftn28">28</a></sup> AI, BS, BE, FR, GE, GR, JU, LU, SO, SG, VD; Margraf Olivier, in Zweifel Martin/Beusch Michael/Oesterhelt Stephan (Hrsg). Immobiliensteuern, § 10 N 98 (zit. Autor, Immobiliensteuern).</p> </div> <div id="ftn29"> <p><sup><a title="" href="#_ftnref29" name="_ftn29">29</a></sup> Brülisauer Peter/Guler Silvan, Komm. DGB, Art. 59 N 8 und N 53 ff (zit. Autor, Komm. DBG).</p> </div> <div id="ftn30"> <p><sup><a title="" href="#_ftnref30" name="_ftn30">30</a></sup> Brülisauer /Guler, Komm. DGB, Art. 59 N 53 ff.; Opel Andrea, Spendenabzug: in Steuerrevue 79/2024, S. 259 ff., S. 260 (zit. Opel, StR 79/2024).</p> </div> <div id="ftn31"> <p><sup><a title="" href="#_ftnref31" name="_ftn31">31</a></sup>  Vgl. dazu im Detail Opel, STR 79/2024, S. 259 ff. S. 271 f.</p> </div> <div id="ftn32"> <p><sup><a title="" href="#_ftnref32" name="_ftn32">32</a></sup> Das Bundesgericht entschied zum BdBSt, als es noch keine Begrenzung des Abzuges gab, dass freiwillige Leistungen von juristischen Personen, um steuerlich abziehbar zu sein, einen geschäftlichen Grund (verständlichem wirtschaftlichem Geschäftsinteresse) haben müssen und nicht allein dem privaten Interesse des Gesellschafters dienen dürfen. Diese Unterscheidung wurde in der Lehre stark kritisiert; vgl. zu Ganzem Brülisauer/Guler, Komm. DBG, Art. 59 N 57 ff.; vgl. zudem - «Unternehmensspenden – ein Fall für den Staatsanwalt?» von Damian K. Graf, in: SJZ, 117/2021, S. 327 ff. In diesem Beitrag wurde die Frage diskutiert, ob sich Verwaltungsräte der ungetreuen Geschäftsbesorgung (Art. 158 StGB) strafbar machen, wenn sie aus dem Geschäftsvermögen Spenden für karitative, soziale oder kulturelle Zwecke tätigen. Das strafrechtliche Risiko sei nicht überzubewerten, aber gleichwohl kommt dem Verwaltungsrat nicht ein unbeschränkter Handlungsspielraum zu. Das gilt insbesondere dann, wenn es auf Seiten der Gesellschaft keine «Vergaberichtlinien» gibt.</p> </div> <div id="ftn33"> <p><sup><a title="" href="#_ftnref33" name="_ftn33">33</a></sup> Opel Andrea, Erbschafts- und Schenkungssteuerrecht im Jahre 2020- Ein Resümee in: successio 3/21, S. 218.</p> </div> <div id="ftn34"> <p><sup><a title="" href="#_ftnref34" name="_ftn34">34</a></sup> Vgl. dazu auch Ausführungen unter Ziffer 1.2.</p> </div> <div id="ftn35"> <p><sup><a title="" href="#_ftnref35" name="_ftn35">35</a></sup> Hunziker Silvia, Komm. DBG, Art. 33a N 4.</p> </div> <div id="ftn36"> <p><sup><a title="" href="#_ftnref36" name="_ftn36">36</a></sup> KGer FR vom 20.10.2014 E. 2 StE 2015 B 27.4 Nr. 20; a.M. Opel, StR 79/2024, S. ff. S. 259, S. 260.</p> </div> <div id="ftn37"> <p><sup><a title="" href="#_ftnref37" name="_ftn37">37</a></sup> Brülisauer /Guler, Komm. DGB, Art. 33a N 9.; a. M. Opel, StR 79/2024, S. 259 ff. S. 260.</p> </div> <div id="ftn38"> <p><sup><a title="" href="#_ftnref38" name="_ftn38">38</a></sup> Hunziker/Silvia, Komm. DBG, Art. 33a N 5.</p> </div> <div id="ftn39"> <p><sup><a title="" href="#_ftnref39" name="_ftn39">39</a></sup> Schwierigkeiten ergeben sich im interkantonalen und im internationalen Verhältnis, soweit keine Gegenrechtsvereinbarung betreffend Anerkennung der Steuerbefreiung vorliegt.</p> </div> <div id="ftn40"> <p><sup><a title="" href="#_ftnref40" name="_ftn40">40</a></sup> <a href="https://www.fedlex.admin.ch/eli/cc/1991/1256_1256_1256/de#art_12" target="_blank" rel="noopener">Art. 12 Abs. 3 lit. a StHG</a>.</p> </div> <div id="ftn41"> <p><sup><a title="" href="#_ftnref41" name="_ftn41">41</a></sup> In einigen Kantonen unterliegen lediglich entgeltliche Handänderungen der Besteuerung (vgl. Dolder Maxim/Frey Christoph, Immobiliensteuern, § 6 N 132 ff. sowie Schreiber Susanne/Kumashova Elena, Immobiliensteuern, § 7 N 13 ff.). Der Tatbestand der Schenkung (Art. 239 ff. OR) bzw. des Erbvorbezugs ist somit nicht in den Anwendungsbereich der Handänderungssteuer einbezogen, und auch ohne objektive Steuerbefreiung fällt keine Handänderungssteuer an. In anderen Kantonen hingegen wird die Handänderungssteuer auch bei unentgeltlichen Handänderungen erhoben (vgl. Dolder Maxim/Frey Christoph, Immobiliensteuern, § 6 N 132 ff. sowie Schreiber Susanne/Kumashova Elena, Immobiliensteuern, § 7 N 13 ff.). Übertragungen im Rahmen von Schenkungen und Erbvorbezügen unterliegen folglich der Handänderungssteuer, sofern keine objektive oder subjektive Steuerbefreiung greift, Dorasmy Rébecca/Spörri Dina, Immobiliensteuern, § 8 N 66 f.</p> </div>

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Footnotes / further notes:

Isabelle Wirth